会计师事务所合伙制究竟谁说了算？

　　会计师事务所不愿实行合伙制，在业界是公开的秘密。正因为此，年初中国注册会计师协会曾经表态要推行的合伙制改革，到现在仍未见动静。在会计诚信非常令人担忧的背景下，会计师事务所继续保持不愿改制的心态，实在让信心倍受摧残的投资者无法忍受。

　　其实，早在1998年，合伙制改革便已在国内注会行业提上议事日程。我国《注册会计师法》规定的会计师事务所有合伙制和有限责任两种形式。合伙设立的会计师事务所的债务，由合伙人按照出资比例或者协议的约定，以各自的财产承担责任。合伙人对会计师事务所的债务承担连带责任。负有限责任的会计师事务所，以其全部资产对其债务承担责任。到目前为止，国内现有4000多家会计师事务所中仅13.6%实行了合伙制，全国20家大型会计师事务所和78家证券业务资格事务所全部为有限责任制。

　　不愿实行或推延实行合伙制有利于谁呢？显然是会计师事务所和注册会计师。中天勤会计师事务所便属于有限责任制，对银广夏案的受害者来说，中天勤承担的赔偿责任是有限的。考虑到有过错的合伙人的实际赔偿支付能力，属有限责任制的中天勤应承担的责任，与合伙制有天壤之别。换一种方式举例，我国大多数会计师事务所注册资本仅为30万元，也就等于会计师事务所违规的最高赔偿只不过30万元。以几十万元的可赔偿能力，来弥补投资者受到虚假会计信息之害的损失，顶多只具有象征意义。而在目前，率先通过证券民事赔偿机制告会计师事务所的投资者，都将面对实际获赔可能性极低的尴尬。

　　实行合伙制与否，不仅关系到受虚假会计信息所害的投资者能够获得怎样的司法救济，而且对注会行业能否建立真正的诚信机制起到直接作用。正如国务院发展研究中心市场经济研究所副所长任兴洲最近提出，对诚信要求甚高的注册会计师行业，更有必要加快建立行业的失信惩罚机制。事实上，最有效的失信惩罚机制便是推行合伙制。既然造假要使整个会计师事务所的合伙人都面临倾家荡产的民事赔偿，还有多少注册会计师敢于铤而走险，及几家会计师事务所不主动建立有效的内部控制制度。

　　有限责任制等于给注册会计师提供了迷失诚信的"温床"，因为这样做的违规成本是有限的。造假可能获得的利益轻易超过有限的违规成本，那么，天平上的诚信一边必然缺乏足够的砝码。据了解，英美等国目前普遍实行的是有限合伙制，即一个地区的合伙人需要对本地区的执业过错承担无限连带责任。但即便有限合伙制，在安达信频出会计丑闻后也已经遭到质疑。复旦大学管理学院副院长兼会计系主任李若山教授称，1995年美国通过新的法律，规定会计师事务所承担赔偿不再按连带责任，而改为比例责任。与此同时，美国安达信由无限合伙改为有限合伙。由此，安达信的业务拓展迅速提高，诉讼案也滚滚而来。

　　有限责任制和有限合伙制分别"葬送"了中天勤和安达信。在国内会计师事务所实行的有限责任制下，连签字的注册会计师也不会因违规而倾家荡产。有限责任制使现有的失信惩罚机制形同虚设，中天勤的合伙人戏称"十八天后又是一条好汉"，受到行政处罚后带着业务投奔了新的会计师事务所，并"成功"地转移资产。湖北立华参与多家上市公司财务造假，解散不久又成立了新的事务所。

　　合伙制改革依然困难重重，注会业内人士以各种理由坚持声称改革时机尚未到来。据悉，决策层在此问题上也处于左右为难中。北京国家会计学院曾对深圳、上海、厦门等七地会计师事务所92位负责人的调查，发现有40.63％的人认为国内事务所最适合的组织形式是"有限责任合伙制"，占第一位；选择合伙制的只有8.33％，得分最低。还有消息称，正在修订中的《注册会计师法》采取妥协办法，即规定会计师事务所的组织形式可包括有限责任制、合伙制、有限责任合伙制、个人执业、中外合作等五种。倘若《注册会计师法》如此定稿，会计师事务所肯定纷纷选择风险最小、违规成本最低的一种，合伙制甚至是有限责任合伙制都可能成为"弃儿"。

　　面对会计师事务所合伙制改革进展缓慢及《注册会计师法》的修订，投资者不禁要问：是否实行合伙制究竟由谁说了算？实际上，若以会计师事务所主动接受为前提，合伙制改革极可能遥遥无期。几年前，香港监管部门曾有意实施"举证责任在辩方"，但结果由于券商参与决策，而未能获得推行。一位香港知名学者就此指出，"举证责任在辩方"有利于投资者，不利于券商，让券商作选择注定"胎死腹中"。他称，这就如同让犯人来选择该判什么刑，答案肯定是从轻处罚。回过头来说，合伙制可能使违规的会计师事务所倾家荡产，那么会有哪家愿意主动推行呢？再看现在已实行合伙制的会计师事务所，大多是因为达不到有限责任公司5名注册会计师和30万元注册资本金的要求。

　　投资者作为上市公司的出资人，是会计信息的真正购买者，注册会计师应该对投资者负责。究竟哪种组织形式的会计师事务所才能拥有证券业务资格，决策层应该充分考虑投资者的意见。而若在投资者中进行会计会事务所最适合哪一种组织形式的调查，可以预计将倾向于让注册会计师承担更大的风险责任。有业外专家已经就会计师事务所不愿选择合伙制发出告诫：改制继续拖下去将葬送整个注会行业的前途。财政部官员及中国注册会计师协会负责人都曾明确表态，提升证券资格事务所的风险控制力，必须推行与之责任相应的合伙制组织形式。

　　违规者在铤而走险前总要衡量"机会收益"与"败露成本"，"败露成本"的上升将使注册会计师被迫提高独立性，抵抗外部干扰。看来，在决策是否实行合伙制改革时，千万不要无视审计报告使用者的利益。只有提高"败露成本"才能切实维护投资者利益，也只有合伙制才能提高注会审计报告的可信度。